Spis treści


Ten przykład pokazuje, iż transakcja „zamiany” EUA na CER  bardziej komplikuje rozliczenie VAT, niż np. dwie odrębne transakcje sprzedaży. Chodzi oczywiście o transakcję, gdzie np. polska firma dostarcza EUA (np. 10 000) jednorazowo a kontrahent unijny dostarcza CER „w ratach” (np. w pięciu równych rocznych ratach po 2000).

 

Jednakże biorąc pod uwagę, iż o charakterze umowy decydują (także dla organów fiskalnych) zgodny zamiar stron i cel umowy, takie formalne tylko rozbicie uzgodnionej transakcji na dwie odrębne umowy, także nie wydaje się do końca zabezpieczać przed ryzykiem uznania, iż w zakresie VAT obowiązek podatkowy z tytułu nabycia z zagranicy 10 000 CER (jako importu usług) powstanie w polskiej firmie od razu z chwilą wydania EUA (praw będących przedmiotem zamiany).

Data wydania przez polską firmę EUA (świadczenie rzeczowe) jest w tym przypadku kwalifikowana, jako moment dokonania zapłaty za nabywane usługi (całość importowanych  CER).

 

Sprzedaż praw zezwalających na emisję zanieczyszczeń jest prawie powszechnie kwalifikowana w zakresie VAT jako świadczenie usług. Nie ma racjonalnych powodów, aby odmiennie tratować sprzedaż CER, czy ERU.

 

Dokonanie zatem zamiany EUA na CER jest zamianą praw, czyli odpłatnym świadczeniem usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

 

W przypadku, gdy do zamiany praw dojdzie pomiędzy firmą polską a kontrahentem z terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska miejsce świadczenia przedmiotowych usług, określają art. 27 ust. 3 pkt 2 w związku z ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

 

Tak więc, w przykładzie podanym na wstępie:


1) zbycie EUA przez polską firmę jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium Polski,


2) nabycie w drodze zamiany przez tę polską firmę CER, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce i stanowić będzie import usług.

 

Zgodnie bowiem z art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku, gdy usługi z ust. 4 (a więc i dotyczące emisji) są świadczone:

1. na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych mniemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub

2. podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę


- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona (a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania).

 



Teraz kluczowa (i mogąca budzić wątpliwości) kwestia momentu powstania obowiązku podatkowego: art. 19 ust. 13 pkt 9 ww. ustawy określa, że w przypadku świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia tych usług.

 

Jak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 12 lutego 2009 r. sygnatura ILPP2/443-1056/08-4/AD:

 

„Obowiązek podatkowy – na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT – związany jest w pierwszej kolejności z płatnością. Odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług nie musi mieć postaci pieniężnej. Może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata może być w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność”.

 

W cyt. interpretacji organ skarbowy nie podzielił stanowiska wnioskodawcy, iż obowiązek podatkowy w imporcie usług będących przedmiotem zapytania powstanie na zasadach ogólnych. Wg Izby Skarbowej w opisanej sprawie obowiązek podatkowy powstanie „zgodnie z przepisem art. 19 ust. 13 pkt 9 w związku z art. 19 ust. 19, będącym zastrzeżeniem art. 19 ust. 1 ustawy”.


A zatem, jak dalej konkluduje Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, „obowiązek podatkowy z tytułu importu przedmiotowych usług powstanie u Zainteresowanego z chwilą wydania praw będących przedmiotem zamiany, rozumianą jako moment dokonania zapłaty za nabywane usługi”.

 

Dodam już od siebie, iż tzw. reverse charge mechanism powinien zmniejszyć niekorzystne dla rozliczenia VAT skutki powyższej interpretacji, tak więc sprawa ma znaczenie dla wspomnianej na wstępie polskiej firmy przede wszystkim w zakresie poprawnego i terminowego udokumentowania transakcji – co oznaczałoby konieczność wystawienia faktury wewnętrznej na całość nabytych z importu CER (nie tylko np. na pierwszą ratę) w dacie zbycia EUA.

 

Oczywiście zajmuję się tu tylko zagadnieniem wskazanym w tytule artykułu - zastrzeżenie to jest konieczne, ponieważ już w zakresie podatku dochodowego komplikacje są poważniejsze.